Представительство в налоговых правоотношениях

Налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя. Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях (ст. 26 НК РФ).
В Налоговом кодексе РФ представительству посвящена гл. 4. В зависимости от основания полномочий представителя выделяется два вида представителей: законные и уполномоченные.
Законные представители налогоплательщика-организации представляют его на основании закона или учредительных документов. Законные представители налогоплательщика - физического лица выступают в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 27 НК РФ). С учетом положений п. 1 ст. 26 ГК РФ законными представителями физических лиц могут быть родители, усыновители или попечители.
Уполномоченные представители получают свои полномочия от самого налогоплательщика на основании выданной им доверенности. Лишь ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков является уполномоченным представителем всех участников консолидированной группы налогоплательщиков на основании закона (ст. 29 НК РФ).
Как известно, действия представителя создают права и обязанности для представляемого. Применительно к законным представителям организации это прямо закреплено в ст. 28 НК РФ, которая указывает, что действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации. В отношении иных видов представителей аналогичные положения были сформулированы судебной практикой. Как отмечает Высший Арбитражный Суд РФ, по смыслу гл. 4 НК РФ, в том числе п. 1 ст. 26, субъектом налогового правоотношения является сам налогоплательщик, независимо от того, лично ли он участвует в этом правоотношении либо через законного или уполномоченного представителя. В связи с этим при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за то или иное нарушение законодательства о налогах и сборах действия (бездействие) его представителя расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика. За ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения законный или уполномоченный представитель отвечает перед доверителем по правилам соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства [2, п. 3].
Необходимо обратить внимание на то, что принцип самостоятельности уплаты налога, закрепленный в ст. 45 НК РФ, не препятствует существованию представительства в налоговых отношениях. Конституционный Суд РФ пояснил, что из п. 1 ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с положениями его гл. 4 вытекает, что по своему содержанию оспариваемая норма не препятствует участию налогоплательщика в налоговых правоотношениях как лично, так и через представителя. Однако представитель налогоплательщика должен обладать соответствующими полномочиями либо на основании закона или учредительных документов, либо в силу доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. Кроме того, само представительство в налоговых правоотношениях означает совершение представителем действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика - представляемого лица. Следовательно, по правовому смыслу отношений по представительству платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим, а уплата соответствующих сумм должна производиться за счет средств налогоплательщика, находящихся в его свободном распоряжении, т.е. за счет его собственных средств [1].
Следует учитывать, что налоговое законодательство предусматривает представительство только в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов (п. 4 ст. 26 НК РФ). На иных лиц положения гл. 4 НК РФ не распространяются. В связи с этим возникают вопросы о возможности участия иных лиц в налоговых отношениях через представителей, например свидетелей. Налоговые органы признали возможность допроса свидетеля при проведении налоговой проверки с участием адвоката, однако обратили внимание на то, что налоговым законодательством не регламентированы права и обязанности лица, сопровождающего гражданина, вызванного повесткой для допроса в налоговый орган в порядке ст. 90 НК РФ [3].
Список литературы:
1. Определение Конституционного Суда РФ от 22.01.2004 N 41-О.
2. Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
3. Письмо ФНС России от 30.10.2012 N АС-3-2/3920.