Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов

Правовое регулирование обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов регулируется в первую очередь гл. 11 Налогового кодекса РФ. Здесь содержатся следующие способы: залог имущества, поручительство, пеня, приостановление операций по счетам в банке, наложение ареста на имущество налогоплательщика и банковская гарантия (ст. 72 НК РФ). Пункт 2 ст. 72 Налогового кодекса РФ ориентирует на то, что в гл. 11 Налогового кодекса РФ должен содержаться исчерпывающий перечень способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. В то же время ст. 101 Налогового кодекса РФ фактически дополняет указанный перечень еще одним способом - запретом на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа (п. 10 ст. 101 НК РФ).
В литературе имеются различные подходы к определению способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов.
Способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов определяется как установленная законом мера по созданию условий для гарантированного взимания налогов и сборов, предотвращению и восполнению ущерба от его неуплаты, неполной или несвоевременной уплаты, а также побуждению налогоплательщика к точному и полному выполнению обязанности по уплате налогов и сборов [2].
Отдельные авторы, используя инструментальный подход к механизму правового регулирования, определяют понятие "способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов" через общеправовую категорию "правовые средства" и рассматривают его как предусмотренные налоговым законодательством правовые средства, направленные на побуждение налогоплательщика (плательщика сборов) совершить действия по уплате в установленном законом размере, порядке и сроке суммы денежных средств, а также на защиту интересов государства и общества в случае несовершения таких действий [3].
В литературе осуществляется классификация способов по различным основаниям. "Сущностные особенности способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов наиболее полно раскрываются при их классификации на основании двух признаков: признака инициатора применения способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов и признака возможности выбора налогоплательщиком способа обеспечения рассматриваемой обязанности. На основании предлагаемого комбинированного критерия способы подразделяются на диспозитивные и императивные. К диспозитивным способам обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов относятся залог и поручительство. Основанием для характеристики этих способов в качестве диспозитивных является то, что они применяются по инициативе и по усмотрению налогоплательщика. Диспозитивность как свобода выбора в данном случае является не абсолютной, а проявляется в рамках и на условиях, определенных налоговым законодательством. Пеня, приостановление операций по счетам в банке, арест имущества относятся к императивным способам обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Инициаторами и основными исполнителями императивных способов являются налоговые органы, применяющие их исключительно по своему усмотрению. Свободой выбора в отношении вступления в правоотношения, связанные с пеней, приостановлением операций по счетам и арестом имущества, налогоплательщик не располагает" [2].
Среди предложенных в работе классификаций способов налогового обеспечения наиболее существенным является их разграничение по объекту воздействия на способы обеспечения уплаты налогов и сборов и их взыскания. К первой группе относятся залог имущества, поручительство и пеня, ко второй - арест имущества и приостановление операций по счетам в банке. При этом отмечается некоторая условность в обозначении первой группы как содействующей только добровольному исполнению налоговой обязанности (уплате налога), поскольку все способы обеспечения так или иначе направлены в конечном счете на взыскание налоговых платежей. В основу указанной классификации положен тезис о специальной направленности ареста имущества и приостановления операций по счетам в банке на взыскание налоговых платежей [1].
Имеется дискуссия относительно отраслевой принадлежности норм, регулирующих обеспечение исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. Одни авторы указывают, что "обеспечение налоговых платежей является институтом налогового законодательства. Данный институт представляет собой совокупность норм налогового законодательства, регулирующей отношения по установлению и реализации дополнительных гарантий исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. Такие гарантии направлены на защиту финансовых интересов общественно-территориальных образований путем предупреждения возможных нарушений и восстановления их имущественных потерь, вызванных неуплатой или неполной уплатой налогов и сборов обязанными лицами" [1]. В то же время есть точка зрения, что "обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов является комплексным институтом законодательства, включающим в себя нормы налогового, гражданского и административного законодательства. Исследуемый институт отвечает основным признакам выработанного наукой общей теории права учения о комплексных институтах законодательства" [2].
Список литературы:
1. Имыкшенова Е.А. Обеспечение исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов по налоговому законодательству Российской Федерации: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Томск, 2003.
2. Латыпова Е.У. Обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов: финансово-правовой аспект: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2004.
3. Нажесткин А.С. Правовое регулирование способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов в Российской Федерации: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2011.