Законодательство о налогах и сборах

Статья 2 Налогового кодекса РФ закрепляет, что законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации представляет собой трехуровневую иерархическую систему, состоящую из:
1) федерального законодательства, включающего в себя Налоговый кодекс РФ и принимаемые в соответствии с ним нормативно-правовые акты на федеральном уровне;
2) регионального законодательства; в соответствии с Налоговым кодексом субъекты РФ вправе принимать нормативно-правовые акты, касающиеся региональных налогов и сборов;
3) нормативно-правовых актов органов местного самоуправления, которые регулируют порядок начисления и уплаты местных налогов и сборов.
Нормы, устанавливаемые законодательством о налогах и сборах нижестоящего уровня, должны приниматься во исполнение и не противоречить нормам вышестоящего уровня и Налоговому кодексу РФ.
Статья 57 Конституции РФ определяет, что "каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы". Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что "установить налог или сбор можно только законом. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться "законно установленными". Конституция РФ не допускает взимания налога или сбора на основе указа, постановления, распоряжения или другого акта органа исполнительной власти.
Конституционный Суд РФ подчеркнул, что "конституционное требование об установлении налогов и сборов только и исключительно в законодательном порядке представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей целью гарантировать, в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти" [5].
На этих конституционных положениях базируется и Налоговый кодекс Российской Федерации. Согласно п. 1, 4 и 5 ст. 1 части первой Налогового кодекса РФ понятие "законодательство о налогах и сборах" охватывает, во-первых, законодательство РФ о налогах и сборах, которое состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов; во-вторых, законодательство субъектов РФ о налогах и сборах, которое состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ. Наконец, это понятие охватывает нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления.
Таким образом, акты органов исполнительной власти не составляют законодательства о налогах и сборах.
В действительности налоговые отношения регулируются не только законами, но и подзаконными актами. Однако необходимо учитывать, что только закон налагает на налогоплательщика соответствующие обязанности. Поэтому федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, а также органы государственных внебюджетных фондов издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, только в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Эти акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах (ст. 4 части первой Налогового кодекса РФ).
Следует отметить, что в научно-практической литературе существует мнение о нетождественности понятий "налоговое законодательство" и "законодательство о налогах и сборах" [6, с. 79]. Сторонники такого мнения предлагают принимать во внимание ст. 4 Налогового кодекса РФ и включать нормативные правовые акты Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, исполнительных органов местного самоуправления о налогах и сборах в состав налогового законодательства, имеющего общеправовое значение.
В основу такого подхода положено понимание термина "законодательство" как в узком значении (т.е. включение в него только законов), так и в широком значении: включение в него не только законов, но и подзаконных актов.
Однако указанный выше подход, отвечающий пониманию широкого подхода, противоречит принципиальной концепции, лежащей в основе формирования налогового законодательства, т.е. созданию системы законов о налогах прямого действия, исключающей издание конкретизирующих и развивающих их подзаконных актов [8, с. 223].
Бесспорно, налоговые отношения регулируются не только законами, но и подзаконными актами. Однако такие акты могут приниматься только в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Указанное положение закреплено в ст. 4 Налогового кодекса РФ.
Конституционный Суд РФ неоднократно обращался к указанному конституционному требованию, рассматривая его как один из принципов правового демократического государства, гарантию от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти. "Только закон, - подчеркивает Конституционный Суд, - в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные для исполнения им налоговой повинности" [5].
Четкое и исчерпывающее закрепление в Налоговом кодексе РФ состава законодательства о налогах и сборах устраняет существовавшую ранее многочисленность, противоречивость, а зачастую и неразбериху в нормативных документах в сфере налогового регулирования и исключает возможность возникновения подобной ситуации в будущем.
Таким образом, налоговое законодательство можно определить как совокупность норм, содержащихся в законах РФ и принятых на их основе законах субъектов Федерации, актах представительных органов местного самоуправления, устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы налогообложения, основания возникновения, изменения и прекращения отношений собственников и государства по уплате налогов и сборов, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушение налоговых обязательств [7, с. 211].
НК РФ устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:
1) виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;
2) основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
3) принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов;
4) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
5) формы и методы налогового контроля;
6) ответственность за совершение налоговых правонарушений;
7) порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.
Внесение изменений в законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, а также приостановление, отмена или признание утратившими силу положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах осуществляются отдельными федеральными законами и не могут быть включены в тексты федеральных законов, изменяющих (приостанавливающих, отменяющих, признающих утратившими силу) другие законодательные акты Российской Федерации или содержащих самостоятельный предмет правового регулирования.
Статья 3 НК РФ содержит основные начала законодательства о налогах и сборах.
Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за некоторым исключением.
Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.
Акты законодательства о налогах и сборах могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.
Важным является вопрос несоответствия нормативных правовых актов о налогах и сборах Налоговому кодексу РФ. Так, нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим НК РФ, если такой акт:
1) издан органом, не имеющим в соответствии с НК РФ права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов;
2) отменяет или ограничивает права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей либо полномочия налоговых органов, таможенных органов, установленные НК РФ;
3) вводит обязанности, не предусмотренные НК РФ, или изменяет определенное Кодексом содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, иных лиц, обязанности которых установлены настоящим Кодексом;
4) запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, налоговых и таможенных органов и их должностных лиц, разрешенные НК РФ, и др.
В отношении нормативных правовых актов, регулирующих порядок взимания налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС, применяются положения, установленные таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.
Кроме внутреннего законодательства огромное практическое значение в налоговой системе имеют международные договоры по налоговым вопросам. Конституция РФ устанавливает приоритет международных соглашений перед внутренним законодательством: "Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора" (ч. 4 ст. 15).
Исходя из этого общего правила Налоговый кодекс РФ установил, что "если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации" (ст. 7 НК РФ).
Требование законодательной формы установления, изменения и прекращения налоговых обязательств распространяется и на международные соглашения. С учетом ст. 57 Конституции РФ международные договоры по вопросам налогообложения могут применяться лишь после их ратификации Федеральным Собранием РФ.
Можно выделить три группы международных соглашений по налоговым вопросам.
1. Акты, устанавливающие общие принципы налогообложения, такие как Европейская социальная хартия (принята 18.10.1961, вступила в действие в 1965 г.), Заключительный акт совещания по безопасности и сотрудничеству в Европе (1975 г.) и др. Непосредственному применению эти акты не подлежат, содержащиеся в них принципы реализуются во внутреннем законодательстве.
2. Собственно налоговые соглашения. Эти двух- или многосторонние соглашения заключаются в целях избежания двойного налогообложения, недискриминации налогоплательщиков, осуществляющих хозяйственную деятельность на территории зарубежных стран, предотвращения уклонений от налогообложения.
В этой группе соглашений можно выделить три подгруппы.
2.1. Общие налоговые соглашения (конвенции). Они охватывают все вопросы, относящиеся к взаимоотношению государств по линии прямых налогов (налогов на доходы и на имущество) или косвенных налогов (например, таможенных тарифов).
2.2. Ограниченные налоговые соглашения. Они посвящены либо отдельным налогам, либо налогообложению отдельных видов деятельности (например, соглашения об устранении двойного налогообложения морских и воздушных перевозок и т.п.).
2.3. Соглашения об оказании административной помощи по налоговым делам. Эти соглашения заключаются между налоговыми органами различных стран в целях обмена информацией, усиления налогового контроля и т.п.
3. Третью группу составляют различные международные соглашения, которые наряду с другими вопросами рассматривают вопросы налогового права. Так, соглашения об основах взаимоотношений между двумя государствами рассматривают, как правило, вопрос о налоговом равноправии; соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений предусматривают взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских сотрудников. Большое значение имеют торговые договоры и соглашения, на основе которых устанавливается режим наибольшего благоприятствования в отношении таможенных пошлин.
Таким образом, по форме налоговое законодательство является совокупностью актов законодательных (представительных) органов. По содержанию налоговое законодательство является совокупностью норм, регулирующих вопросы налогообложения и сборов, отнесенные Конституцией РФ к ведению законодательных (представительных) органов власти. То есть налоговое законодательство состоит из комплекса налоговых норм, которые в совокупности образуют сложную систему, включающую акты федерального налогового законодательства, налогового законодательства субъектов РФ, налоговые нормативные правовые акты органов местного самоуправления.
Список литературы:
1. Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 г.) // Российская газета. 1993. 25 дек.
2. Европейская социальная хартия (принята 18.10.1961, вступила в действие в 1965 г.).
3. Заключительный акт совещания по безопасности и сотрудничеству в Европе (30 июля - 1 августа 1975 г.).
4. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31.07.1998 N 146-ФЗ // СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824.
5. Постановление Конституционного Суда РФ от 11.11.1997 N 16-П // СЗ РФ. 1997. N 46. Ст. 5339.
6. Брызгалин А.В. Налоговый кодекс РФ и российское налоговое законодательство: соотношение и взаимодействие // Налоговый вестник. 2000. N 1. С. 29 - 33.
7. Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2004. 593 с.
8. Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Е.Ю. Грачева, Г.П. Толстопятенко. М., 2008. 536 с.